2011年注冊會計師考試審計強(qiáng)化講義9.3：函證

第三節(jié)　函證

　　一、函證的內(nèi)容

　　（一）銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)對銀行存款、借款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實施函證。

　　（二）應(yīng)收賬款

　　除非存在下列兩種情形之一，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證：

　　1.根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要。

　　2.注冊會計師認(rèn)為函證很可能無效。

　　如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。

　　（三）函證的其他內(nèi)容

　　注冊會計師可以根據(jù)具體情況和實際需要，認(rèn)為需要向第三方獲取證據(jù)的，就可以實施函證程序。

　　函證通常適用于賬戶余額及其組成部分，還可向第三方函證交易或事項的協(xié)議或細(xì)節(jié)。

　　（四）函證程序?qū)嵤┑姆秶?/p>

　　評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險水平越高，注冊會計師對通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性的要求越高。注冊會計師應(yīng)對以下重大錯報風(fēng)險水平越高的特定項目實施函證：

　　（1）金額較大的項目；

　　（2）賬齡較長的項目；

　　（3）交易頻繁但期末余額較小的項目；

　　（4）重大關(guān)聯(lián)方交易；

　　（5）重大或異常的交易；

　　（6）可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易。

　　（五）函證的時間

　　注冊會計師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。

　　（六）管理層要求不實施函證時的處理

　　1.如果認(rèn)為管理層的要求合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　2.如果認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。

　　3.分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：

　　（1）管理層是否誠信；

　　（2）是否可能存在重大的舞弊或錯誤；

　　（3）替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　輔助講解：為了讓大家更好的理解實施替代程序，請大家認(rèn)真閱讀以下內(nèi)容。

　　如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。針對應(yīng)收賬款存在性認(rèn)定的替代程序主要包括：

　　（1）檢查期后收款記錄。注冊會計師通過檢查被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表日后收到有關(guān)款項的記錄和憑證，包括銀行進(jìn)賬單、匯款證明、銀行存款日記賬等，能為應(yīng)收賬款的存在性提供部分審計證據(jù)。值得注意的是，注冊會計師還需收集審計證據(jù)，驗證期后收款確實源于資產(chǎn)負(fù)債表日已存在的應(yīng)收賬款，而不是源于期后新發(fā)生的交易。

　　（2）檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)發(fā)生的證據(jù)。應(yīng)收賬款余額是由銷售交易產(chǎn)生的，檢查銷售合同、銷售發(fā)票和裝運(yùn)單據(jù)等也能為應(yīng)收賬款的存在性提供部分審計證據(jù)。但是，注冊會計師要特別注意被審計單位內(nèi)部產(chǎn)生的憑證的可靠性。

　　（3）檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄。檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄有助于發(fā)現(xiàn)被審計單位與客戶之間交易是否真實發(fā)生，是否對應(yīng)收賬款余額存在爭議。