2011年注冊會計師考試會計強(qiáng)化班講義22

考點三：固定資產(chǎn)后續(xù)支出

　　一、資本化的后續(xù)支出

　　與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。

　　注意：往往要通過“在建工程”科目進(jìn)行核算。資本化后續(xù)支出的三個階段：將固定資產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程；歸集在建工程成本；在建工程轉(zhuǎn)回到固定資產(chǎn)，重新計提折舊。

　　二、費(fèi)用化的后續(xù)支出

　　與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費(fèi)用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當(dāng)期管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用等。只有專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)使用的固定資產(chǎn)發(fā)生的日常修理費(fèi)用計入銷售費(fèi)用，其他固定資產(chǎn)的日常修理費(fèi)用都計入管理費(fèi)用。

　　注意：在具體實務(wù)中，對于固定資產(chǎn)發(fā)生的下列各項后續(xù)支出，通常的處理方法為：

　　1.固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期費(fèi)用。

　　2.固定資產(chǎn)改良支出（改擴(kuò)建支出），應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)賬面價值。

　　【注意】若用新部件替換原有部件，則新部件的價值應(yīng)計入在建工程成本，原有部件的賬面價值要從在建工程轉(zhuǎn)出。原部件若沒有價值，則計入營業(yè)外支出；若有價值，則計入原材料等科目。做題時若題目條件給出的是原有部件的原值，則還應(yīng)按整個固定資產(chǎn)的年限、殘值按比例計算出原有部件的折舊，從而計算被替換部件的賬面價值。

　　3.如果不能區(qū)分是固定資產(chǎn)修理還是固定資產(chǎn)改良，或固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良結(jié)合在一起，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，是否滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件。如果該后續(xù)支出滿足了固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)賬面價值；否則，后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。比如，某公司辦公樓墻體貼了一層玻璃，美化了辦公環(huán)境。到底是資本化還是費(fèi)用化？需要會計人員的職業(yè)判斷。假如玻璃成本較高，花費(fèi)700-800萬元，金額較大，盡管我們不能直接判斷貼了玻璃后是否增加了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益流入，應(yīng)將其作為資本化支出處理。

　　一般地，后續(xù)支出金額較小、改良與修理的界限也較模糊時，就簡化核算直接計入當(dāng)期損益。

　　4.融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。

　　5.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過“長期待攤費(fèi)用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進(jìn)行攤銷。

　　【例題1·單選題】某企業(yè)為延長甲設(shè)備的使用壽命，2009年10月份對其進(jìn)行改良，11月份完工，改良時發(fā)生相關(guān)支出共計32萬元，估計能使甲設(shè)備延長使用壽命3年。根據(jù)2009年10月末的賬面記錄，甲設(shè)備的原賬面原價為200萬元，采用直線法計提折舊，使用年限為5年，預(yù)計凈殘值為0，已使用兩年，兩年后計提減值準(zhǔn)備30萬元。被替換部分的賬面原值為50萬元。

　　要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。

　　1.2009年10月，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改良時“在建工程”的入賬價值是（　）萬元。

　　A.160 　　B.120　　 C.90　　 D.200

　　『正確答案』C

　　『答案解析』200-40×2-30=90（萬元）

　　2.2009年11月，改良完成后固定資產(chǎn)入賬價值為（　）萬元。

　　A.182 　　B.92　　 C.150 　　D.32

　　『正確答案』B

　　『答案解析』200-40×2-30+32-（50-50/5×2）=92（萬元）

　　『拓展』本題還可以問2009年11月改良完成后當(dāng)年計提的折舊，這就考核了固定資產(chǎn)改良后折舊的計算。

　　【例題2·單選題】2009年3月31日，甲公司采用出包方式對某固定資產(chǎn)進(jìn)行改良，該固定資產(chǎn)賬面原價為3600萬元，預(yù)計使用年限為5年，已使用3年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。甲公司支付出包工程款96萬元。2009年8月31日，改良工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計尚可使用4年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。2009年度該固定資產(chǎn)應(yīng)計提的折舊為（　）。

　　A.128萬元　　 B.180萬元 　　C.308萬元　　 D.384萬元

　　『正確答案』C

　　『答案解析』前3個月折舊=（3600÷5）×3/12=180萬元，后4個月折舊=[（3600/5×2+96）÷4]×4/12=128萬元，全年折舊=180+128=308萬元。

【例題3·單選題】甲公司自行建造某項生產(chǎn)用大型設(shè)備，該設(shè)備由A、B、C、D四個部件組成。建造過程中發(fā)生外購設(shè)備和材料成本7320萬元，人工成本1200萬元，資本化的借款費(fèi)用1920萬元，安裝費(fèi)用1140萬元，為達(dá)到正常運(yùn)轉(zhuǎn)發(fā)生測試費(fèi)600萬元，外聘專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)360萬元，員工培訓(xùn)費(fèi)120萬元。20×5年1月，該設(shè)備達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用。因設(shè)備剛剛投產(chǎn)，未能滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，甲公司當(dāng)年度虧損720萬元。

　　該設(shè)備整體預(yù)計使用年限為15年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。A、B、C、D各部件在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時的公允價值分別為3360萬元、2880萬元、4800萬元、2160萬元，各部件的預(yù)計使用年限分別為10年、15年、20年和12年。按照稅法規(guī)定該設(shè)備采用年限平均法按10年計提折舊，預(yù)計凈殘值為零，其初始計稅基礎(chǔ)與會計計量相同。

　　甲公司預(yù)計該設(shè)備每年停工維修時間為15天。因技術(shù)進(jìn)步等原因，甲公司于20×9年1月對該設(shè)備進(jìn)行更新改造，以新的部件E代替了A部件。

　　要求：

　　根據(jù)上述材料，不考慮其他因素，回答下列第1至5題。

　　1.甲公司建造該設(shè)備的成本是（　）。

　　A.12180萬元　　　 B.12540萬元

　　C.12660萬元　　　 D.13380萬元

　　『正確答案』B

　　『答案解析』設(shè)備的成本＝7320＋1200＋1920＋1140＋600＋360＝12540（萬元）

　　注意：外聘專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)360萬元是為建造固定資產(chǎn)而外聘專業(yè)人員發(fā)生的服務(wù)費(fèi)，屬于直接費(fèi)用，應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本；員工培訓(xùn)費(fèi)120萬元可能是為使用固定資產(chǎn)而進(jìn)行員工培訓(xùn)發(fā)生的費(fèi)用，不屬于直接費(fèi)用，不計入固定資產(chǎn)成本。

　　2.下列關(guān)于甲公司該設(shè)備折舊年限的確定方法中，正確的是（　）。

　　A.按照稅法規(guī)定的年限10年作為其折舊年限