2011年注冊會計師考試會計第二十六章預習講義(4)

第四節 每股收益的列報

　　一、重新計算

　　(一)派發股票股利、公積金轉增資本、拆股和并股

　　企業派發股票股利、公積金轉增資本、拆股或并股等，會增加或減少其發行在外普通股或潛在普通股的數量，但不影響所有者權益總額，也不改變企業的盈利能力。企業應當在相關報批手續全部完成后，按調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。上述變化發生于資產負債表日至財務報告批準報出日之間的，應當以調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。

　　【例26-8】(P565)某企業20×6年和20×7年歸屬于普通股股東的凈利潤分別為1 596萬元和1 848萬元，20×6年1月1日發行在外的普通股800萬股，20×6年4月1日按市價新發行普通股l60萬股，20×7年7月1日分派股票股利，以20×6年12月31日總股本960萬股為基數每l0股送3股，假設不存在其他股數變動因素。20×7年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：

　　20×7年度發行在外普通股加權平均數=(800+160+288)× l2/12=1 248萬股

　　20×6年度發行在外普通股加權平均數=800×1.3×12/12+160×1.3×9/12=1 196(萬股)

　　20×7年度基本每股收益=1 848/1 248=1.48(元/股)

　　20×6年度基本每股收益=1 596/1 196=1.33(元/股)

　　(二)配股

　　企業當期發生配股的情況下，計算基本每股收益時，應當考慮配股中包含的送股因素，據以調整各列報期間發行在外普通股的加權平均數。計算公式如下：

　　每股理論除權價格=(行權前發行在外普通股的公允價值總額+配股收到的款項)÷行權后發行在外的普通股股數調整系數=行權前發行在外每股公允價值÷每股理論除權價格

　　因配股重新計算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益÷調整系數

　　本年度基本每股收益=歸屬于普通股股東的當期凈利潤÷(配股前發行在外普通股股數×調整系數×配股前普通股發行在外的時間權重+配股后發行在外普通股加權平均數)

　　存在非流通股的企業可以采用簡化的計算方法，不考慮配股中內含的送股因素，而將配股視為發行新股處理。

　　上述變化發生于資產負債表日至財務報告批準報出日之間的，應當以調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。

　　【例26-9】(P566)某企業20×7年度歸屬于普通股股東的凈利潤為23 500萬元，20×7年1月1日發行在外普通股股數為8 000萬股，20×7年6月10日，該企業發布增資配股公告，向截止到20×7年6月30日(股權登記日)所有登記在冊的老股東配股，配股比例為每4股配l股，配股價格為每股6元，除權交易基準日為20×7年7月1日。假設行權前一日的市價為每股11元，20×6年度基本每股收益為2.64元。20×7年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：

　　每股理論除權價格=(11×8 000+6×2 000)÷(8 000+2 000)=10(元)

　　調整系數=11÷10=1.1

　　因配股重新計算的20×6年度基本每股收益=2.64÷1.1=2.4(元/股)

　　20×7年度基本每股收益=23 500÷(8 000×1.1×6/12 + 10 000×6/12)=2.5(元)

　　(三)以前年度損益的追溯調整或追溯重述

　　按照《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》的規定對以前年度損益進行追溯調整或追溯重述的，應當重新計算各列報期間的每股收益　二、列報

　　企業應當在利潤表中單獨列示基本每股收益和稀釋每股收益。

　　企業應當在附注中披露與每股收益有關的下列信息：

　　(一)基本每股收益和稀釋每股收益分子、分母的計算過程。

　　(二)列報期間不具有稀釋性但以后期間很可能具有稀釋性的潛在普通股。

　　(三)在資產負債表日至財務報告批準報出日之間，企業發行在外普通股或潛在普通股股數發生重大變化的情況。

　　【例題1·單選題】丙公司為上市公司，20×7年1月l日發行在外的普通股為10000萬股。20×7年，丙公司發生以下與權益性工具相關的交易或事項：

　　(1)2月20日，丙公司與承銷商簽訂股份發行合同。4月1日，定向增發4000萬股普通股作為非同一控制下企業合并對價，于當日取得對被購買方的控制權;

　　(2)7月1日，根據股東大會決議，以20×7年6月30日股份為基礎分派股票股利，每l0股送2股;

　　(3)10月1日，根據經批準的股權激勵計劃，授予高級管理人員2000萬份股票期權，每一份期權行權時可按5元的價格購買丙公司的l股普通股;

　　(4)丙公司20×7年度普通股平均市價為每股l0元，20×7年度合并凈利潤為13000萬元，其中歸屬于丙公司普通股股東的部分為l2000萬元。

　　要求：

　　根據上述資料，不考慮其他因素，回答下列第(1)至(3)題。(2008年考題)

　　(1)下列各項關于丙公司每股收益計算的表述中，正確的是( )。

　　A.在計算合并財務報表的每股收益時，其分子應包括少數股東損益

　　B.計算稀釋每股收益時，股份期權應假設于當年1月1日轉換為普通股

　　C.新發行的普通股應當自發行合同簽訂之日起計入發行在外普通股股數

　　D.計算稀釋每股收益時，應在基本每股收益的基礎上考慮具稀釋性潛在普通股的影響

　　[答案]D

　　[解析]在計算合并財務報表的每股收益時，其分子為母公司享有子公司凈利潤部分，不應包括少數股東損益;計算稀釋每股收益時，股份期權應假設于發行日(或授予日)轉換為普通股;新發行的普通股應當自發行日起計入發行在外普通股股數。

　　(2)丙公司20×7年度的基本每股收益是( )。

　　A.0.71元 B.0.76元 C.0.77元 D.0.83元

　　[答案]C

　　[解析]發行在外普通股加權平均數=(10000+4000×9/12)×1.2=15600(萬股)，丙公司20×7年度的基本每股收益=12000÷15600=0.77(元)。

　　(3)丙公司20×7年度的稀釋每股收益是( )。